所謂納稅籌劃(TaxPlanning)，是指通過對涉稅業(yè)務(wù)進行策劃，制作一整套完整的納稅操作方案，從而達到節(jié)稅的目的。

關(guān)于納稅籌劃包括的內(nèi)容，目前國內(nèi)有三種不同的觀點：

一是認為納稅籌劃專指一種情況即節(jié)稅籌劃，也就是認為節(jié)稅籌劃與納稅籌劃是相同的范疇；

二是將納稅籌劃向外延伸到各種類型的少繳稅、不繳稅的行為，甚至將偷稅、逃稅、欠稅都包括在納稅籌劃的范疇之內(nèi)；

三是關(guān)于對各種納稅事務(wù)的籌劃，是一個全方位的概念，涉及到納稅人納稅事務(wù)的各方面，但納稅籌劃不能違背國家有關(guān)的法律、法規(guī)。納稅籌劃是企業(yè)的一種理財活動，是指納稅人為實現(xiàn)經(jīng)濟利益最大化的目的，在國家法律允許的范圍內(nèi)，對自己的納稅事項進行系統(tǒng)安排，以獲得最大的經(jīng)濟利益。

納稅籌劃的內(nèi)容

納稅籌劃的內(nèi)容包括避稅、節(jié)稅、規(guī)避“稅收陷阱”、轉(zhuǎn)嫁籌劃和實現(xiàn)零風(fēng)險五個方面。

避稅籌劃是相對于逃稅而言的一個概念，是指納稅人采用不違法的手段，利用稅法中的漏洞、空白獲取稅收利益的籌劃。

因此避稅籌劃既不違法，也不合法，而是處在兩者之間，是一種“非違法”的活動。對于這種方式的籌劃，理論界有一定爭議，很多學(xué)者認為這是對國家法律的蔑視，應(yīng)該一棍子打死。但筆者認為，這種籌劃雖然違背了立法精神，但其獲得成功的重要前提是納稅人對稅收政策進行認真研究，并在法律條文形式上對法律予以認可，這與納稅人不尊重法律的偷稅、逃稅有著本質(zhì)的區(qū)別。對于納稅人的這種籌劃，稅務(wù)機關(guān)不應(yīng)該予以否定，更不應(yīng)該認定為偷稅、逃稅并給予法律制裁。作為國家所能做的應(yīng)該是不斷地完善稅收法律規(guī)范，填補空白，堵塞漏洞，使得類似的情況不會再次發(fā)生，也就是采取反避稅措施加以控制。

節(jié)稅是指納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，利用稅法中固有的起征點、免征額、減稅、免稅等一系列的優(yōu)惠政策和稅收懲罰等傾斜調(diào)控政策，通過對企業(yè)籌資、投資及經(jīng)營等活動的巧妙安排，達到少繳國家稅收的目的。這種籌劃是納稅籌劃的組成部分之一，理論界早已達成共識，國家也從各方面給予扶持。

規(guī)避“稅收陷阱”，是指納稅人在經(jīng)營活動中，要注意不要陷入稅收政策規(guī)定的一些被認為是稅收陷阱的條款。

如《增值稅暫行條例》規(guī)定：兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)，應(yīng)分別核算，未分別核算的，從高適用增值稅稅率。如果我們對經(jīng)營活動不進行事前的納稅籌劃，就有可能掉進國家設(shè)置的“納稅陷阱”，從而增加企業(yè)的稅收負擔。

稅收轉(zhuǎn)嫁籌劃，是指納稅人為達到減輕自身的稅收負擔，通過對銷售商品的價格進行調(diào)整，將稅收負擔轉(zhuǎn)嫁給他人承擔的經(jīng)濟活動。由于通過轉(zhuǎn)嫁籌劃能夠?qū)崿F(xiàn)降低自身稅負的目標，因此我們也將其列入納稅籌劃的范疇。

涉稅零風(fēng)險，是指納稅人生產(chǎn)經(jīng)營賬目清楚，納稅申報正確，稅款交納及時、足額，不出現(xiàn)任何稅收違法亂紀行為，或風(fēng)險極小，可忽略不計的一種狀態(tài)。

當談及進行納稅籌劃，一般人都認為是指企業(yè)或個人運用各種手段直接減輕自身稅收負擔的行為，其實這種認識是相當?shù)钠娴?。因為，納稅人除了減輕稅收負擔之外還存在不會直接獲得任何稅收上的好處，但可以避免涉稅損失的出現(xiàn)，這也相當于實現(xiàn)了一定的經(jīng)濟收益，這種狀態(tài)就是涉稅零風(fēng)險。筆者認為，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險也是納稅籌劃的重要內(nèi)容。

納稅籌劃產(chǎn)生的原因

納稅籌劃并不是自古便有，它是一定歷史時期的特定產(chǎn)物，其產(chǎn)生具有主觀和客觀兩方面的原因。

1．納稅籌劃產(chǎn)生的主觀原因

任何納稅籌劃行為，其產(chǎn)生的根本原因都是經(jīng)濟利益的驅(qū)動，即經(jīng)濟主體為追求自身經(jīng)濟利益的最大化。我國對一部分國營企業(yè)、集體企業(yè)、個體經(jīng)營者所做的調(diào)查表明，絕大多數(shù)企業(yè)有到經(jīng)濟特區(qū)、開發(fā)區(qū)及稅收優(yōu)惠地區(qū)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的愿望和要求，其主要原因是稅收負擔輕、納稅額較少。我們知道，利潤等于收入減去成本(不包括稅收)再減去稅收，在收入不變的情況下，降低企業(yè)或個人的費用成本及稅收支出，可以獲取更大的經(jīng)濟收益。很明顯，稅收作為生產(chǎn)經(jīng)營活動的支出項目，應(yīng)該越少越好，無論它是怎樣的公正合理，都意味著納稅人直接經(jīng)濟利益的一種損失。

2．國內(nèi)納稅籌劃的客觀原因

任何事物的出現(xiàn)總是有其內(nèi)在原因和外在刺激因素。納稅籌劃的內(nèi)在動機可以從納稅人盡可能減輕納稅負擔的強烈欲望中得到根本性答案.而其客觀因素，就國內(nèi)納稅籌劃而言，主要有以下幾個方面

（1）納稅人定義上的可變通性

任何一種稅都要對其特定的納稅人給予法律的界定。這種界定理論上包括的對象和實際上包括的對象差別很大，這種差別的原因在于納稅人定義的可變通性，正是這種可變通性誘發(fā)納稅人的納稅籌劃行為。特定的納稅人要繳納特定的稅， 如果某納稅人能夠說明自己不屬于該稅的納稅人，并且理由合理充分，那么他自然就不用繳納該種稅。

這里一般有三種情況：一是該納稅人確實轉(zhuǎn)變了經(jīng)營內(nèi)容，過去是某稅的納稅人，現(xiàn)在成為了另一種稅的納稅人；二是內(nèi)容與形式脫離，納稅人通過某種非法手段使其形式上不屬于某稅的納稅義務(wù)人，而實際上并非如此；三是該納稅人通過合法手段轉(zhuǎn)變了內(nèi)容和形式， 使納稅人無須繳納該種稅。

（2）課稅對象金額的可調(diào)整性

稅額計算的關(guān)鍵取決于兩個因素：一是課稅對象金額；二是適用稅率。納稅人在既定稅率前提下，由課稅對象金額派生的汁稅依據(jù)愈小，稅額就愈少，納稅人稅負就愈輕。為此納稅人想方?jīng)]法盡量調(diào)整課稅對象金額使稅基變小。如企業(yè) 按銷售收入交納營業(yè)稅時，納稅人盡可能地使其銷售收入變小。由于銷售收入有可扣除調(diào)整的余地，從而使某些納稅人在銷售收入內(nèi)盡量多增加可扣除項目。

（3）稅率上的差別性

稅制中不同稅種有不同稅率，同一稅種中不同稅目也可能有不同稅率，這種廣泛存在的差別性，為企業(yè)和個人進行納稅籌劃提供了良好的客觀條件。

（4）全額累進臨界點的突變性

全額累進稅率和超額累進稅率相比，累進稅率變化幅度比較大，特別是在累進級距的臨界點左右，其變化之大，令納稅人心動。這種突變性誘使納稅人采用各種手段使課稅金額停在臨界點低稅率一方。

（5）起征點的誘惑力

起征點是課稅對象金額最低征稅額，低于起征點可以免征，而當超過時，應(yīng)全額征收，因此納稅人總想使自己的應(yīng)納稅所得額控制在起征點以下。

（6）各種減免稅是納稅籌劃的溫床

稅收中一般都有例外的減免照顧，以便扶持特殊的納稅人。然而，正是這些規(guī)定誘使眾多納稅人爭相取得這種優(yōu)惠，千方百計使自己也符合減免條件，如新產(chǎn)品可以享受稅收減免，不是新產(chǎn)品也可以出具證明或使產(chǎn)品具有某種新產(chǎn)品特點來享受這種優(yōu)惠。

3．國際納稅籌劃的客觀原因

導(dǎo)致國際間納稅籌劃的客觀原因是國家間稅制的差別

（1）納稅人概念的不一致

關(guān)于人們的納稅義務(wù)，國際社會有三個基本原則：一是一個人作為一國居民必須在其居住國納稅；二是一個人如果是一國公民，就必須在該國納稅；三是一個人如果擁有來源于一國境內(nèi)的所得或財產(chǎn)，在來源國就必須納稅。前兩種情況我們稱之為屬人主義原則，后一種情況我們稱之為屬地主義原則。由于各國屬地主義和屬人主義上的差別以及同是屬地或?qū)偃酥髁x，但在具體規(guī)定，如公民與居民概念上存在差別，這也為國際納稅籌劃帶來了大量的機會。

（2）課稅的程度和方式在各國間不同

絕大多數(shù)國家對個人和公司法人所得都要征收所得稅，但對財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得則不同，比如有些國家就不征收財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅。同樣是征收個人和企業(yè)所得稅，有些國家稅率較高，稅負較重，有些國家稅率較低，稅負較輕，甚至有的國家和地區(qū)根本就不征稅，從而給納稅籌劃創(chuàng)造了機會。

（3）稅率上的差別

同樣是征收所得稅，各國規(guī)定的稅率卻大不一樣，將利潤從高稅地區(qū)向低稅地區(qū)轉(zhuǎn)移是利用這種差別進行納稅籌劃的重要手段之一。

（4）稅基上的差別

例如，所得稅稅基為應(yīng)稅所得，但在計算應(yīng)稅所得時，各國對各種扣除項目規(guī)定的差異可能很大。顯然，給予各種稅收優(yōu)惠會縮小稅基，而取消各種優(yōu)惠則會擴大稅基，在稅率一定的情況下，稅基的大小決定著稅負的高低。

（5）避免國際雙重征稅方法上的差別

所謂國際雙重征稅是指兩個或兩個以上的國家，在同一時期內(nèi)，對參與經(jīng)濟活動的同一納稅人或不同納稅人的同一課稅對象或稅源，征收相同或類似的稅收，一般可分為法律意義上的國際雙重征稅和經(jīng)濟意義上的國際雙重征稅。為 了消除國際雙重征稅，各國使用的方法不同，較為普遍的是抵免法和豁免法，在使用后一種方法的情況下，可能會產(chǎn)生國際納稅籌劃機會。

除此以外，各國使用反避稅方法上的差別，稅法有效實施上的差別，以及其他非稅收方面法律上的差別都會給納稅人進行跨國納稅籌劃提供一定的條件，也是國際納稅籌劃之所以產(chǎn)生的重要的客觀原因。

納稅籌劃的特征

納稅籌劃有其固有的特征，主要表現(xiàn)在：納稅籌劃的合法性、納稅籌劃的政策導(dǎo)向性、納稅籌劃的目的性、納稅籌劃的專業(yè)性和納稅籌劃的時效性等幾方面。

納稅籌劃的合法性

納稅籌劃是在合法條件下進行的，是在對國家制定的稅法進行比較分析研究后，進行納稅優(yōu)化選擇。

從納稅籌劃的概念可以看出，納稅籌劃是以不違反國家現(xiàn)行的稅收法律、法規(guī)為前提，否則，就構(gòu)成了稅收違法行為。因此，納稅人應(yīng)該具備相當?shù)姆芍R，尤其是清楚相關(guān)的稅收法律知識，知道違法與不違法的界限。

納稅籌劃的合法性是納稅籌劃最基本的特點，具體表現(xiàn)在納稅籌劃運用的手段是符合現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的，與現(xiàn)行國家稅收法律、法規(guī)不沖突，而不是采用隱瞞、欺騙等違法手段。納稅籌劃的合法性還表現(xiàn)在稅務(wù)機關(guān)無權(quán)干涉，納稅籌劃最根本的做法是利用稅法的立法導(dǎo)向和稅法的不完善或稅收法律、法規(guī)的漏洞進行籌劃；國家只能采取有效措施，對有關(guān)的稅收法律、法規(guī)進行建立、健全和完善，堵塞納稅人利用稅法漏洞得到減輕稅負和降低納稅成本的結(jié)果。同時，對待納稅人進行納稅籌劃并不能像對待偷稅、逃稅那樣追究納稅人的法律責任，相反只能政府默認企業(yè)進行納稅籌劃，并利用納稅人進行納稅籌劃找出的漏洞把稅收法律法規(guī)加以完善。當然，我們進行納稅籌劃是合法的，但不一定是合理的。納稅籌劃的合法性要求納稅人熟悉或通曉國家稅收政策規(guī)定，并能夠準確地把握合法與不合法的界限。

納稅籌劃的政策導(dǎo)向性

稅收是國家控制的一個重要的經(jīng)濟杠桿，國家可以通過稅收優(yōu)惠政策，多征或減征稅收，引導(dǎo)納稅人采取符合政策導(dǎo)向的行為，以實現(xiàn)國家宏觀經(jīng)濟調(diào)整或治理社會的目的。

納稅籌劃的目的性。反映在企業(yè)進行納稅籌劃中，其選擇和安排都圍繞著企業(yè)的財務(wù)管理目標而進行，以實現(xiàn)價值最大化和使其合法權(quán)利得到充分的享受和行使為中心。納稅籌劃是一種理財活動，也是一種策劃活動，而人們的策劃活動總是為了實現(xiàn)一定的意圖和目標而進行的，沒有明確的意圖和目的就無法進行策劃。在納稅籌劃中，一切選擇和安排都圍繞著節(jié)約稅收成本的目標而進行，以實現(xiàn)企業(yè)利益的最大化和使其合法權(quán)益得到充分享受與行使是進行納稅籌劃的中心。

納稅籌劃的專業(yè)性

由于納稅籌劃是納稅人對稅法的能動運用，是一項專業(yè)技術(shù)性很強的策劃活動。它要求籌劃者要精通國家稅收法律、法規(guī)，熟悉財務(wù)會計制度，更要時刻清楚如何在既定的納稅環(huán)境下，組合成能夠達到實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)管理目標，節(jié)約稅收成本的目的。

納稅籌劃的時效性

國家的稅收政策法令是納稅人進行理財?shù)囊粋€外部環(huán)境，它實際上給納稅人的行為提供空間，納稅人只能適應(yīng)它，而無法改變它，納稅籌劃受現(xiàn)行的稅收政策法令所約束。然而，納稅人面對的行為空間并不是一成不變的。任何事物都是不斷向前發(fā)展的，國家稅收政策法規(guī)也不例外，隨著國家經(jīng)濟環(huán)境的變化，國家的稅收法律也會不斷修正和完善。稅收作為國家掌握的一個重要的經(jīng)濟杠桿，稅收政策必然根據(jù)一定時期的宏觀經(jīng)濟政策的需要而制定，也就是說，任何國家的稅收政策都不是一成不變的，當國家稅收政策變動時，納稅籌劃的做法也應(yīng)及時進行調(diào)整。

納稅籌劃的原則

稅收籌劃有利于實現(xiàn)企業(yè)價值或股東權(quán)益最大化，所以許多納稅人都樂于進行籌劃。但是，如果納稅人無原則地進行納稅籌劃，就可能達不到預(yù)期的目的。根據(jù)納稅籌劃的性質(zhì)和特點，筆者認為，企業(yè)進行納稅籌劃應(yīng)當遵循如下原則：

一、事前籌劃原則

納稅籌劃必須做到與現(xiàn)行的稅收政策法令不沖突。由于國家稅法制定在先，而稅收法律行為在后，在經(jīng)濟活動中，企業(yè)的經(jīng)濟行為在先，向國家交納稅收在后，這就為我們的籌劃創(chuàng)造有利的條件。我們完全可以根據(jù)已知的稅收法律規(guī)定，調(diào)整自身的經(jīng)濟事務(wù)，選擇最佳的納稅方案，爭取最大的經(jīng)濟利益。如果沒有事先籌劃好，經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生，應(yīng)稅收人已經(jīng)確定，則納稅籌劃就失去意義。這個時候如果想減輕自身的稅收負擔，就只能靠偷稅、逃稅了。所以，企業(yè)進行納稅籌劃，必須在經(jīng)營業(yè)務(wù)未發(fā)生時、收人未取得時先做好安排。

我國古代著名的軍事理論家孫子說： “夫未戰(zhàn)而廟算勝者，得算多也；未戰(zhàn)而廟算不勝者，得算少也。多算勝，少算不勝，而況于無算乎？吾以此觀之，勝負見矣?！币馑际钦f：開戰(zhàn)之前就預(yù)見能夠取勝的，是因為籌劃周密，勝利條件充分；開戰(zhàn)之前就預(yù)見不能取勝的，是因為籌劃不周，勝利條件不足。籌劃周密、條件充分就能取勝；籌劃疏漏、條件不足就會失敗，更何況不作籌劃、毫無條件呢？我們根據(jù)這些觀察，誰勝誰負也就顯而易見了。

國家與納稅人之間圍繞著征納稅所產(chǎn)生的利益關(guān)系，其實質(zhì)是由稅法所調(diào)整的征納雙方的稅收法律關(guān)系。稅法是引起稅收法律關(guān)系的前提條件，是征納雙方都必須遵守的行為規(guī)范，但是，稅法本身并不能產(chǎn)生具體的稅收法律關(guān)系。稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更、消滅必須由能夠引起稅收法律關(guān)系產(chǎn)生、變更、消滅的客觀情況，也就是稅收法律事實來決定。

二、保護性原則

企業(yè)的賬簿、憑證是記錄企業(yè)經(jīng)營情況的真實憑據(jù)，是稅務(wù)機關(guān)進行征稅的重要依據(jù)，也是證明企業(yè)沒違反稅收法律的重要依據(jù)。例如，《稅收征收管理法》第52條規(guī)定：“因稅務(wù)機關(guān)的責任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在3年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計算錯誤等失誤，未繳或少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在3年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到5年。”這里所說的特殊情況是指涉及的應(yīng)納稅款額在10萬元以上。因此，企業(yè)在進行稅收籌劃后，要鞏固已取得的成果，應(yīng)妥善保管好賬目、記賬憑證等有關(guān)會計資料，確保其完整無缺，保管期不得短于稅收政策規(guī)定的補征期和追征期。

三、經(jīng)濟原則

稅收籌劃可以減輕企業(yè)的稅收負擔，使企業(yè)獲得更多的經(jīng)濟利益，因此許多企業(yè)都千方百計加以利用。但是，在具體操作中，許多納稅籌劃方案理論上雖然可以少繳納一些稅金或降低部分稅負，但在實際運作中卻往往不能達到預(yù)期效果，其中很多納稅籌劃方案不符合成本效益原則是造成納稅籌劃失敗的原因。納稅籌劃歸根到底是屬于企業(yè)財務(wù)管理的范疇，它的目標與企業(yè)財務(wù)管理的目標是相同的——實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。所以在納稅籌劃時，要綜合考慮采取該納稅籌劃方案是否給企業(yè)帶來絕對的利益，要考慮企業(yè)整體稅負的降低，納稅絕對值的降低。

由于納稅籌劃在降低納稅人稅收負擔、取得部分稅收利益的同時，必然要為納稅籌劃方案的實施付出額外的費用，導(dǎo)致企業(yè)相關(guān)成本的增加，以及因選擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應(yīng)機會收益。例如，企業(yè)運用轉(zhuǎn)讓定價方式減輕自己的稅負，需要花費一定的人力、物力、財力在低稅負區(qū)內(nèi)設(shè)立相應(yīng)的辦事機構(gòu)，而這些機構(gòu)的設(shè)立可能完全是出于稅收方面的考慮，而非正常的生產(chǎn)經(jīng)營需要。再如，納稅籌劃是一項技術(shù)很強的工作，籌劃人員不僅需要有過硬的財務(wù)、會計、管理等業(yè)務(wù)知識，還要精通有關(guān)國家的稅收法律、法規(guī)及其他相關(guān)法律、法規(guī)，并十分了解稅收的征管規(guī)程及存在的漏洞與弊端，因此，企業(yè)在納稅籌劃前需要進行必要的稅務(wù)咨詢，有些時候還可能需要聘用專業(yè)的稅務(wù)專家為企業(yè)服務(wù)，或直接購買避稅計劃。所以，納稅籌劃與其他管理決策一樣，必須遵循成本效益的原則，只有當籌劃方案的所得大于支出時，該項納稅籌劃才是成功的籌劃。

四、適時調(diào)整的原則

納稅籌劃是一門科學(xué)，有其規(guī)律可循。但是，一般的規(guī)律并不能代替一切，不論多么成功的納稅籌劃方案，都只是一定的歷史條件下的產(chǎn)物，不是在任何地方、任何時候、任何條件下都可適用的。納稅籌劃的特征是不違法性，究竟何為違法，何為不違法，這完全取決于一個國家的具體法律。隨著地點的變化，納稅人從一個國家到另一個國家，其具體的法律關(guān)系是不同的；隨著時間推移，國家的法律也會發(fā)生變化。企業(yè)面對的具體的國家法律法規(guī)不同，其行為的性質(zhì)也會因此而不同。由此可見，任何納稅籌劃方案都是在一定的地區(qū)、一定的時間、一定的法律法規(guī)環(huán)境條件下、以一定的企業(yè)的經(jīng)濟活動為背景制定的，具有針對性和時效性，一成不變的納稅籌劃方案，終將妨礙企業(yè)財務(wù)管理目標的實現(xiàn)，損害企業(yè)股東的權(quán)益。所以，如果企業(yè)要想長久地獲得稅收等經(jīng)濟利益的最大化，就必須密切注意國家有關(guān)稅收法律法規(guī)的變化，并根據(jù)國家稅收法律環(huán)境的變化及時修訂或調(diào)整納稅籌劃方案，使之符合國家稅收政策法令的規(guī)定。